Tiểu luận Mối quan hệ giữa chức năng kiển toán với trách nhiệm của kiển toán viên về chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính

TRƯỜNG …………………. KHOA………………………. -----[\ [\----- TIỂU LUẬN Đề tài: Mối quan hệ giữa chức năng kiển toán với trách nhiệm của kiển toán viên về chất lượng kiểm tóan báo cáo tài chính Mối quan hệ giữa chức năng kiển toán với trách nhiệm của kiển toán viên về chất lượng kiểm tóan báo cáo tài chánh. B.NỘI DUNG I. Cơ sở lý luận: 1. Chức năng của kiểm toán Hoạt động kiểm toán thực hiện hai chức năng cơ bản xác minh và bày tỏ ý kiến về đối tượng kiểm toán. Đối tượng kiểm toán nói chung và đối tượng kiểm toán nói riêng luôn chứa đựng nhiều mối quan hệ về kinh tế, về pháp lý phong phỳ và đa dạng. Do đó chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến cần được xác định thật khoa học. Hơn nữa trong kiểm toán tài chính ý kiến hay kết luận kiểm toỏn khụng phục vụ cho người lập hay người xác minh mà phục vụ cho người quan tâm đến tính trung thực và hợp pháp của BCTC. Do đó kết luận này phải dựa trên bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực với chi phí kiểm toán thấp nhất. Do vậy việc xác định mục tiêu kiểm toán khoa học trên cơ sở các mối quan hệ vốn có của khách thể kiểm toán sẽ giúp KTV thực hiện đúng hướng và có hiệu quả hoạt động kiểm toán. Đặc điểm cơ bản trong triển khai chức năng chung của kiểm toán trong kiểm toán BCTC là thu nhập bằng chứng từ (hay xác minh), để hiểu rừ hơn chức năng này chúng ta đi tỡm hiểu: 1.1/ Chức năng xác minh Chức năng xác minh nhằm khẳng định mức độ trung thực của tài liệu, tính pháp lý của việc thực hiện cỏc nghiệp vụ hay việc lập cỏc BCTC. Xỏc minh là chức năng cơ bản gắn liền với sự ra đời, tồn tại và phát triển của hoạt động kiểm toán. Bản thân chức năng này không ngừng phát triển và được thể hiện khác nhau tuỳ từng đối tượng cụ thể của kiểm toán là BCTC hay nghiệp vụ kinh tế cụ thể hoặc toàn bộ tài liệu kế toán. Đối với các BCTC việc thực hiện chức năng xác minh này trước hết được thể hiện ở sự xác nhận của người kiểm tra độc lập ở bên ngoài. Ngay từ thời Trung cổ những KTV độc lập mà Edword Đệ nhất và các nam tước tuyển dụng cũng chỉ ghi một chữ " chứng thực " trên BCTC. Cho đến ngày nay, do quan hệ kinh tế ngày càng phức tạp và yờu cầu phỏp lý ngày càng cao nờn việc xỏc minh cỏc BCTC được cụ thể hoá thành các mục tiêu. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 - khoản 11 quy định "mục tiêu của kiểm toán BCTC là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên cơ sở các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chứng nhận có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý tỡnh hỡnh tài chớnh trờn cỏc khớa cạnh trọng yếu hay khụng ?" Mục tiờu kiểm toỏn tài chớnh cũn giỳp cho cỏc đơn vị được kiểm toán thấy rừ những tồn tại sai sút để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị. Trong đó các khái niệm trung thực, hợp lý, hợp pháp được hiểu: - Trung thực là thụng tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh đúng sự thật nội dung, bản chất và giá trị của NVKTPS. - Hợp pháp là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh đúng pháp luật, đúng chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận). - Hợp lý là thụng tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh trung thực cần thiết và phù hợp về không gian thời gian và sự kiện được nhiều người thừa nhận. Để đạt được mục tiêu tổng quát nói trên cần cụ thể hoá hơn nữa cơ sở để thu nhập thông tin cấu thành và tiến trỡnh thực hiện cỏc yờu cầu trung thực, hợp lý, hợp phỏp trong chức năng xác minh, cơ sở để thu nhập thông tin xuất phát từ đặc điểm đối tượng kiểm toán tài chính. Có thể thấy đặc điểm nổi bật là BCTC được hỡnh thành qua cụng nghệ xử lý thụng tin kế toỏn. 1.1.1/Cơ sở công nghệ thông tin kế toán với việc xác định mục tiêu kiểm toán Trong quỏ trỡnh xử lý thụng tin kế toỏn cỏc phương pháp kĩ thuật riêng có của kế toán như chứng từ, tính giá, đối ứng tài khoản và tổng hợp – cân đối kế toán kết hợp chặt chẽ và tạo thành quy trỡnh cú tớnh liờn hoàn để tạo ra sản phẩm cuối cùng là BCTC. Do vậy tính trung thực và hợp lý của BCTC với ý nghĩa là mục tiờu chung phải được xác định cụ thể từ chính các yếu tố đó đó được thể chế qua các văn bản pháp lý cụ thể. Để có cơ sở và xác định các mục tiêu này cần xem xét chức năng hỡnh thức của mỗi phương kế toán và yêu cầu quản lý vốn và tài sản từ mỗi phương pháp kế toán. Đầu tiên, chứng từ kế toán là phương pháp thông tin và minh chứng về sự hỡnh thành của cỏc nghiệp vụ kinh tế tài chính. Để thực hiện được những chức năng này đũi hỏi mỗi bản chứng từ phải được ghi chép đúng về số lượng, đơn giá và tính toán chính xác thành tiền qua các phép toán số học. Đồng thời, mỗi bản chứng từ cần tạo ra mối liên kết có tính liên hoàn với các sổ tổng hợp (qua định khoản kế toán) và các sổ chi tiết thông qua việc xác định và ghi đủ các yếu tố giúp cho việc phân loại chi tiết các nghiệp vụ phát sinh. Về mặt pháp lý, bước công nghệ chứng từ cũn đũi hỏi tuõn thủ cỏc thủ tục về chứng từ kể cả việc xỏc định và ghi chép qua kiểm soát và xét duyệt đến luân chuyển và lưu trữ chứng từ. Thứ hai, tính giá là phương pháp biểu hiện giá trị của các loại tài sản, dịch vụ khác nhau thành thước đo chung (tiền tệ) để tổng hợp chúng theo đơn vị đo lường thống nhất. Trong kế toán, giá của tài sản, dịch vụ là giá trị thực mà đơn vị kế toán (tổ chức kinh tế và cơ quan) bỏ tiền ra mua (giá trị thực tế). Do đó tính giá phải tôn trọng một trong những nguyên tắc cơ bản của kế toán là nguyên tắc "hoạt động liên tục". Đồng thời để tính giá từng loại tài sản đũi hỏi phải phõn loại đúng đối tượng tính giá (đặc biệt là loại dịch vụ, sản phẩm để tính giá) theo yêu cầu quản lý và đặc điểm của đơn vị kế toán để mở sổ chi tiết thích hợp. Thứ ba, đối ứng tài sản là phương pháp phân loại tài sản và (nguồn) vốn để phản ánh sự vận động từng loại tài sản, từng loại nguồn vốn theo quan hệ đối ứng "nợ - có" . Dựa vào thông lệ chung của kế toán quốc tế và đặc điểm cùng yêu cầu quản lý của mỗi quốc gia trong mỗi thời kỳ cụ thể người ta xây dựng những văn bản pháp lý quy định hệ thống tài khoản cụ thể cùng các quan hệ đối ứng của các nghiệp vụ cơ bản tạo ra "cụng nghệ chuẩn " cho việc phõn loại và phản ỏnh cỏc nghiệp vụ trong quỏ trỡnh hoạt động của từng loại đơn vị kết toán (loại doanh nghiệp hoặc đơn vị công cộng) theo từng hỡnh thức kế toỏn (loại sổ tổng hợp cựng liờn kết giữa sổ tổng hợp với chứng từ, sổ chi tiết với BCTC). Do vậy, trước hết các đơn vị kế toán phải phân loại và phản ánh đúng các quan hệ đối ứng đó được quy định. Tuy nhiên, dù cụ thể đến thế nào, các văn bản pháp lý cũng khụng thể dự kiến hết cỏc nghiệp vụ cụ thể phỏt sinh cần phõn loại cựng cỏc quan hệ đối ứng thích hợp. Do vậy đơn vị kế toán cơ sở phải dựa vào bản chất và các quan hệ vốn có của các nghiệp vụ để phân loại và định khoản đúng các nghiệp vụ phát sinh để ghi sổ. Đồng thời với các việc ghi chép, phải thực hiện việc xét soát lại các nghiệp vụ để đảm bảo đúng đắn (không khai khống) và đầy đủ (không bỏ sót). Trên cơ sở đó, cuối kỳ kế toán cần cộng số phát sinh và tính ra số dư chính xác để kết chuyển vào các BCTC cùng các bảng tổng hợp khác. Tổng hợp – cân đối kế toán là phương pháp khái quát các quan hệ kinh tế tài chính theo mối quan hệ vốn có thành bảng tổng hợp – cân đối với những chỉ tiêu (khoản mục) được phân loại nhất quỏn với loại tài khoản và thống nhất về phỏp lý trờn những nguyờn tắc cơ bản. Để có BCTC trung thực, hợp lý và hợp phỏp, trước hết các bảng tổng hợp phải phù hợp về nội dung và số tiền trên từng khoản mục về hệ thống tài khoản (tổng hợp và chi tiết) cụ thể số tiền phản ánh trên các tài khoản phải được chuyển vào bảng tổng hợp vừa đầy đủ về cơ cấu (trọn vẹn) vừa đúng với thực tế phát sinh của nghiệp vụ và tồn tại của tài sản (hiệu lực). Tiếp đó, mỗi bảng tổng hợp phải thực hiện sự cân đối vốn có giữa các mặt của các mối quan hệ kinh tế trong bảng : cân đối giữa vốn và tài sản, cân đối giữa số dư đầu kỳ và số phát sinh tăng với số phát sinh giảm và số dư cuối kỳ ; cân đối giữa thu với chi và thu nhập. Đặc biệt, trong bảng cân đối tài sản cũn phải phõn định giữa quyền sở hữu tài sản với quyền sử dụng tạm thời đối với tài sản, giữa nghĩa vụ và pháp lý về vốn với các nghĩa vụ hợp đồng ngắn hạn, tạm thời về vốn./ Các bước trên được thực hiện trong quan hệ liên hoàn, kế tiếp nhau để hỡnh thành BCTC với những khoản mục cụ thể. Mỗi khoản mục lại chứa đựng cả mặt định lượng (số tiền), và mặt định tính (nội dung kinh tế) và được thể chế hoá trên những văn bản pháp lý cụ thể. Cú thể khỏi quỏt cỏc bước công việc chính của công nghệ xử lý thụng tin kế toỏn trong quan hệ và việc xác định mục tiêu cụ thể của kiểm toán tài chính qua bảng dưới đây: Quy trỡnh cụng nghệ kế toỏn Yờu cầu quản lý và phương hướng Phương pháp Chức năng Hỡnh thức cơ bản Mục tiêu cơ bản của xác minh và điều chỉnh Chứng từ -Thụng tin về nghiệp vụ Bản chứng từ -Ghi đúng số lượng, đơn giá và thành tiền. -Minh chứng cho nghiệp vụ -Tuõn thủ cỏc thủ tục chứng từ -Liên kết với các bước sau Tớnh giỏ -Phản ỏnh giỏ trị thực của tài sản -Tập hợp chi phớ theo loại Sổ chi tiết -Phân loại đối tượng tính giá -Phản ánh giá trị thực của tài sản dịch vụ theo nguyên tắc hoạt động liên tục Đối với tài khoản -Phõn loại tài sản và vốn -Phản ánh vận động của tài sản và vốn qua từng nghiệp vụ Sổ tổng hợp -Phân loại đúng yêu cầu quản lý -Định khoản và ghi sổ đúng, cộng dồn số dư và chuyển số chính xác Tổng hợp – cân đối kế toán -Khỏi quỏt cỏc quan hệ tài chớnh -Cân đối tổng thể hoặc bộ phận Bảng tổng hợp -Phõn tớch quyền sở hữu (tài sản) và nghĩa vụ (vốn) với quan hệ hợp đồng (ngoài bảng) -Cân đối tài sản với vốn, thu và chi (và số dư) -Chuyển đúng với số dư (hoặt số phát sinh) vào khoản mục tương ứng Bảng 1: Công nghệ kế toán với việc xác định mục tiêu kiểm toán Từ tất cả những điều trỡnh bày trờn, cú thể thấy mục tiờu xỏc minh tớnh trung thực, hợp lý và hợp phỏp của BCTC cần được cụ thể hoá theo các yếu tố của hệ thống kế toán (phương pháp kế toán) trong quan hệ trực tiếp với việc hỡnh thành cỏc bảng này. Theo đó mục tiêu xác minh cần phải hướng tới là: Tớnh cú thực của cỏc thụng tin với ý nghĩa cỏc thụng tin phản ỏnh tài sản hoặc vốn phải được đảm bảo bằng sự tồn tại của tài sản, vốn hoặc tính thực tế xảy ra của các nghiệp vụ. Tớnh trọn vẹn của thụng tin với ý nghĩa thụng tin phản ỏnh trờn bảng khai tài chớnh khụng bị sút trong quỏ trỡnh xử lý. Tính đúng đắn của việc tính giá với ý nghĩa giá tài sản cũng như giá phí (giá thành) đều được hỡnh thành theo phương pháp kế toán là giá thực tế đơn vị phải chi để mua hoặc thực hiện các hoạt động. Tính chính xác về cơ học trong các phép tính số học cộng dồn cũng như khi chuyển số, sang trang trong công nghệ kế toán. Tính đúng đắn trong phân loại và trỡnh bày với ý nghĩa tuõn thủ cỏc quy định cụ thể trong phân loại tài sản và vốn cũng như các quá trỡnh kinh doanh qua hệ thống tài khoản tổng hợp và chi tiết cựng việc phản ỏnh cỏc quan hệ đối ứng để có thông tin hỡnh thành BCTC. Những trường hợp đặc thù đều phải được giải trỡnh rừ ràng. Tính đúng đắn trong việc phản ánh quyền và nghĩa vụ của đơn vị kế toán trên BCTC với ý nghĩa tài sản phản ỏnh trờn bỏo cỏo phải thuộc quyền sở hữu (hoặc sử dụng lõu dài) của đơn vị, cũn vốn và cụng nợ phản ỏnh đúng nghĩa vụ của đơn vị này. Những hướng xác minh kể trên được dùng cho mọi khoản mục mọi thành phần(gọi chung là phần hợp thành) kiểm toán như một "khung" chung nên được gọi là mục tiêu chung. Khi áp dụng vào từng phần hợp thành kiểm toán, cần xuất phát từ đặc điểm riêng của từng phần hợp thành để xây dựng "khung" cụ thể hơn cho từng phần và gọi là mục tiêu đặc thù. Đây là một trong những nội dung chính trong kiểm toán. Ở đây, cần đặc biệt quan tâm đến quan hệ giữa mục tiêu hợp lý chung của toàn bộ BCTC với cỏc mục tiờu chung của kiểm toỏn cho mọi phần hành mà cả cỏc nhà quản lý và KTV phải cam kết và quỏn triệt. Cũng như các tài liệu kế toán khác, các bảng tổng hợp kế toán được hỡnh thành từ những người làm công tác kế toán và quản lý ở đơn vị được kiểm toán(khách thể kiểm toán) và được gọi chung là nhà quản lý. Trong một tổ chức hoặc cơ quan, người đại diện hợp pháp cao nhất là thủ trưởng (giám đốc, Tổng giám đốc các doanh nghiệp và thủ trưởng các tổ chức, cơ quan khác). Theo tính phổ biến của pháp lý, thủ trưởng đơn vị phải chịu trách nhiệm về mọi hoạt động trong đơn vị, trong đó có cả trỏch nhiệm về quỏ trỡnh hỡnh thành cỏc BCTC. Quỏ trỡnh hỡnh thành tài liệu này bao gồm cả cỏc cụng việc lập, kiểm tra, kiểm soỏt theo yờu cầu về phỏp lý với từng tài liệu cụ thể và thuộc trỏch nhiệm của nhà quản lý. KTV thực hiện chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến các đối tượng này. Tất nhiên, kiểm toán tài chính không phải là quá trỡnh xột duyệt lại cỏc nghiệp vụ theo phương pháp kế toán và kiểm tra của các nhà quản lý mà bằng phương pháp chuyên môn của kiểm toán với trách nhiệm riêng của KTV để thu được những sản phẩm riờng theo chuẩn mực của kiểm toỏn. Tuy nhiờn,giữa quỏ trỡnh hỡnh thành cỏc thụng tin và quỏ trỡnh kiểm toỏn cỏc thụng tin đó đều có đối tượng chung và có phần mục đích chung và phục vụ yêu cầu của những người quan tâm. Do vậy các mục tiêu kiểm toán cần được xác định trong quan hệ trong quan hệ về trách nhiệm giữa nhà quản lý và KTV.Trong quan hệ này nhà quản lý trước hết là thủ trưởng đơn vị kiểm toán phải chịu trách nhiệm về tính trung thực, hợp lý, hợp phỏp của cỏc thụng tin. Trong quản lý hiện đại, trách nhiệm này được chuẩn hoá trong các văn bản pháp lý, trong đó quy định nhà quản lý phải lập cỏc giải trỡnh hoặc xỏc nhận hay cam đoan về độ tin cậy của các thông tin và tính tuân thủ các chuẩn mực trong việc lập và trỡnh bày cỏc BCTC. Trờn cơ sở đó KTV xác minh lại các thông tin trên từng phần hoặc khoản mục cũng như trên toàn bộ BCTC. Có thể khái quát các mối quan hệ cơ bản qua sơ đồ: Theo sơ đồ trên bố cục được dùng để triển khai cỏc mục tiờu kiểm toỏn bao gồm xỏc nhận (giải trỡnh) của nhà quản lý và cỏc mục tiờu kiểm toỏn chung và cỏc mục tiờu kiểm toỏn đặc thù. 1.1.2/ Xỏc nhận (giải trỡnh) của nhà quản lý (giỏm đốc) Những xỏc nhận của nhà quản lý trực tiếp liờn quan với cỏc nguyên tắc kế toán đó được thừa nhận. Những xác nhận là bộ phận của tiêu chuẩn mà ban giám đốc dùng để ghi sổ và tiết lộ các thông tin kế toán trên các BCTC. Mặt khác, theo nguyên lý chung về phân định chức năng quản lý, nhà quản lý với đại diện cao nhất là giám đốc hay thủ trưởng đơn vị được kiểm toán (khách thể kiểm toán) phải chịu trách nhiệm về độ tin cậy hợp lý về cỏc thụng tin trờn BCTC thụng qua việc xõy dựng hệ thống kiểm soỏt nội bộ núi chung về hệ thống kế toỏn núi riờng đủ mạnh: KTV có chức năng đưa ra ý kiến xỏc minh về sự tin cậy, hợp lý của cỏc thụng tin trờn BCTC với những bằng chứng thuyết phục. Trong quản lý hiện đại, các nguyên lý được thể chế hoá thành các văn bản pháp lý cụ thể trong đó có hệ thống chuẩn mực kiểm toán. Chuẩn mực quốc tế và chuẩn mực riêng của từng quốc gia trong hiệp hội kế toán quốc tế đều có những chuẩn mực quy định rừ ràng trỏch nhiệm của nhà quản lý và của KTV về độ tin cậy, hợp lý của các BCTC. Trong quan hệ đó nhà quản lý cần cam kết trỏch nhiệm quản lý của mỡnh trong việc trỡnh bày cỏc thụng tin tài chớnh cần được kiểm toán. Về nội dung thỡ cỏc thụng tin này rất đa dạng nhưng có ba loại chính sau đây: 1. Những cam kết chung về trỏch nhiệm của nhà quản lý trong việc trỡnh bày đúng các BCTC. Thuộc loại này có cam kết hoặc giải trỡnh về tớnh độc lập khách quan và trung thực của những nhà quản lý cấp cao và những người có liên quan trực tiếp đến việc hỡnh thành cỏc thụng tin tài chớnh, cam kết và giải trỡnh về hiệu lực của hệ thống kiểm soỏt nội bộ núi chung và hệ thống kế toỏn núi riờng trong quan hệ với tớnh trọng yếu của thụng tin trong BCTC. 2. Những cam kết về từng mặt, từng yếu tố cấu thành sự trung thực và hợp lý. Cỏc yếu tố cụ thể cần xột trong quan hệ trỏch nhiệm của nhà quản lý trong tổ chức và thực hiện cụng nghệ kế toỏn trong quan hệ với kiểm soỏt nội bộ. Trong quan hệ với cụng nghệ xử lý thụng tin kế toỏn, mỗi số dư hoặc số phát sinh ghi trên mỗi khoản mục của BCTC đều phải qua các bước công nghệ từ chứng từ kế toán đến các bảng tổng hợp – cân đối kế toán. Các thao tác cụ thể trong mỗi bước công nghệ này cũng được thể chế hoá trong các văn bản pháp lý về kế toán đũi hỏi nhà quản lý phải tuõn thủ theo một quy định công nghệ nào đó, mỗi con số trên các BCTC trong hệ thống bảng tổng hợp – cân đối đều phải lường tới các mục tiêu chung: có thực, trọn vẹn, chính xác cơ học, phản ánh đúng quyền và nghĩa vụ, loại và giá cả tài sản, của vốn và nghiệp vụ theo đúng quy định trong văn bản pháp lý đang có hiệu lực. Vỡ vậy trong quan hệ với trỏch nhiệm về sự trung thực hợp lý chung với cỏc BCTC, nhà quản lý cũng phải chịu trỏch nhiệm ngay từ cỏc yếu tố cụ thể núi trờn của đũi hỏi trung thực hợp lý. Chuẩn mực kiểm toỏn của Mỹ đó phõn chia năm loại xác nhận của nhà quản lý chung cho cỏc bộ phận hợp thành của BCTC: Thứ nhất: Xỏc nhận về sự tồn tại hoặc phát sinh: là sự cam kết về tính có thực của các con số trên BCTC: các số dư trên bảng cân đối tài sản chẳng hạn, nhà quản lý xỏc nhận mọi số dư về tài sản, về vốn đều tồn tại thực tế vào ngày lập bảng; với các phát sinh (trong báo cỏo kết quả kinh doanh) nhà quản lý phải cam kết là thực tế đó xảy ra trong kỳ kế toỏn. Xỏc nhận này nhằm trỏnh tỡnh trạng khai khụng đúng hoặc khai không các khoản tiền không có thực vào BCTC. Thứ hai: Xác nhận về sự trọn vẹn: Là sự cam kết đó bao hàm trong các BCTC tất cả các nghiệp vụ, các số dư cần và có thể trỡnh bày trong bảng tương ứng. Xác nhận về sự trọn vẹn có quan hệ ngược với xác nhận về sự tồn tại hoặc phát sinh, xác nhân về sự trọn vẹn có quan hệ với khả năng bỏ sót những nghiệp vụ đáng phải phản ánh trong các BCTC. Trái lại xác nhận về sự tồn tại và phát sinh lại quan hệ với khả năng dôi ra của những khoản tiền đáng ra không được ghi vào bảng này. Trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, cả hai mặt đối lập này được hợp nhất trong khái niệm "đúng đắn" được ghi trong cam kết số 6 của chuẩn mực 580: "Các yếu tố sau đây được ghi nhận một cách đúng đắn và trong trường hợp cần thiết các thông tin thích hợp đó được nêu ra trong phần thuyết minhBCTC -Số dư và nghiệp vụ được thực hiện với các bên có liên quan -Thua lỗ từ các hợp đồng mua bán -Thoả thuận và các khả năng mua lại tài sản đó được chuyển nhượng trước đây -Các tài sản được đem đi thế chấp" Thứ ba: Xỏc nhận về quyền và nghĩa vụ: Là sự cam kết trong cỏc BCTC cỏc tài sản thuộc quyền sở hữu hoặc sử dụng lâu dài của đơn vị và công nợ thuộc nghĩa vụ thanh toán của đơn vị tại thời điểm lập bảng. Trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam cam kết số 9 và 10 của chuẩn 580 nêu rừ:"Cụng ty là chủ sở hữu tất cả cỏc tài sản trờn bỏo cỏo tài chớnh và khụng cú bất kỳ tài sản nào bị cầm cố thế chấp hoặc bị cầm giữ, ngoại trừ những tài sản được nêu trong phần thuyết minh X của báo cáo tài chính. Tất cả các khoản nợ, cam kết vay và các khoản bảo lónh của cụng ty với bờn thứ ba đó được công ty thanh toán và giải trỡnh trong phần X " .(3, 580) Thứ tư: Xác nhận về định giá và phân bổ: Giá trong kế toán được xác định theo nguyên tắc "hoạt động liên tục" và do đó giá trong kế toán biểu hiện giá tài sản do đơn vị thực tế bỏ tiền ra mua hoặc thực hiện dịch vụ. Vỡ vậy, xỏc nhận về định giá là sự cam kết về sự thích hợp về giữa số tiền phản ánh trên BCTC với số tiền đơn vị chi ra cho tài sản, vốn, cổ phần, thu nhập,và chi phí ghi trên bảng từ đó các khoản tính vào thu nhập và phân phối cũng phản ánh giá trị thực tế. Thứ năm: Xác nhận về phõn loại và trỡnh bày là cam kết về sự phự hợp giữa sự phõn loại và trỡnh bày cỏc phần hợp thành của BCTC với những quy định đang có hiệu lực về sự phân loại và thuyết trỡnh cỏc bộ phận này. 3. Những cam kết (giải trỡnh) về mối quan hệ của nhà quản lý với KTV. Tuỳ theo luật định và thực tiễn phát sinh cũng như nhu cầu giải quyết về mối quan hệ giữa khách thể và chủ thể kiểm toán. Loại cam kết thứ ba này có thể bao gồm các vấn đề về tính độc lập khách quan của giám đốc, của ban kiểm toỏn nội bộ và KTV bờn ngoài; về cỏch thức làm việc và phối hợp giữa ban quản lý, bộ phận kiểm toỏn nội bộ với KTV bờn ngoài Về hỡnh thức, xỏc nhận hay giải trỡnh của nhà quản lý cú ý nghĩa khỏc nhau trong quan hệ với bằng chứng kiểm toỏn cũng rất đa dạng. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 580 khoản 13 xác định: "Cỏc giải trỡnh bằng văn bản được đánh giá là các bằng chứng kiểm toán có giá trị hơn các giải trỡnh bằng lời núi. Cỏc giải trỡnh bằng văn bản được thể hiện dưới các hỡnh thức : - bản giải trỡnh của giám đốc -Thư của KTV liệt kê ra tất cả những hiểu biết của mỡnh về cỏc giải trỡnh của giỏm đốc và được giám đốc xác nhận là đúng -biên bản họp hội đồng quản trị hoặc báo cáo tài chính đó được giám đốc ký " Về cỏch thức sử dụng xỏc nhận hay giải trỡnh, KTV phải thu nhập và lưu vào hồ sơ kiểm toán để làm bằng chứng kiểm toán. Tuy nhiên, trong nhiều trường hợp các bằng chứng này không thể thay thế các bằng chứng khác như hoá đơn, quyết toán, biên bản kiểm kê... Trong trường hợp nhà quản lý từ chối cung cấp giải trỡnh theo yờu cầu của KTV làm hạn chế phạm vi kiểm toỏn thỡ KTV phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối. Nếu cam kết của nhà quản lý phải hướng tới bước đũi hỏi của cụng nghệ kế toỏn thỡ xỏc minh của KTV trước hết phải tập trung vào việc xem xét độ tin cậy của các cam kết trên. Hơn nữa trách nhiệm chung của nhà quản lý, và KTV là đảm bảo độ tin cậy cảu thông tin trong BCTC. Do vậy giữa xác nhận của nhà quản lý và mục tiờu kiểm toỏn cú quan hệ chặt chẽ với nhau về cả nội dung và các yếu tố cấu thành độ trung thực hợp lý của BCTC. Do đó trong hệ thống mục tiờu kiểm toỏn bao gồm cỏc mục tiờu kiểm toỏn chung. 1.1.3/ Mục tiờu kiểm toỏn chung: Được chia làm hai loại : mục tiêu hợp lý chung và mục tiờu chung khỏc. 1.1.3.1/ Mục tiờu hợp lý chung: Mục tiêu này bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể số tiền ghi trên khoản mục trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản lý và thụng tin thu được qua khảo sát thực tế ở khách thể kiểm toán trong quan hệ với việc lựa chọn các mục tiêu khác. Do đó đánh giá sự hợp lý chung cũng hướng tới khả năng sai sót cụ thể của các số tiền trên khoản mục. Trên cơ sở đó có thể đánh giá khả năng đạt được của các mục tiêu khác. Nếu KTV không nhận thấy mục tiêu hợp lý chung đó đạt được tất yếu phải dùng đến mục tiêu chung khác. Từ đó KTV sẽ lập kế hoạch thu thập những bằng chứng chi tiết hơn trên các khoản mục hay phần hành động cụ thể với những mục tiêu xác định. Việc định vị các bộ phận cấu thành kèm theo định hướng mục tiêu tương ứng này sẽ giỳp ớch rất lớn cho kiểm toán nâng cao hiệu suất hoạt động do có được kết luận đúng đắn, trên cơ sở đó có bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực và chi phí kiểm toán ít. Đồng thời, mục tiêu hợp lý chung đũi hỏi sự nhạy bộn, khả năng phán đoán cùng tác phong sâu sát với thực tế ở đơn vị của KTV. 1.1.3.2/ Mục tiờu chung khỏc: Những mục tiêu chung khác này được đặt ra tương ứng với cam kết của nhà quản lý là hiệu lực, tớnh trọn vẹn, quyền và nghĩa vụ, chớnh xỏc cơ học, phân loại và trỡnh bày. Mục tiờu hiệu lực là tớnh xỏc minh vào tính có thật của số tiền trên các khoản mục. Có thể xem mục tiêu này là hướng tới tính đúng đắn về nội dung kinh tế của khoản mục trong quan hệ với các nghiệp vụ, các bộ phận cấu thành khoản mục đó. Từ đó số tiền ghi vào BCTC phải là những con số thực tế, tức là những xác nhận này đề cập tới vấn đề tài sản, nợ và vốn cân đối trong bảng cân đối tài sản có thực vào ngày lập bảng cân đối tài sản hay không. Như vậy mục tiêu hiệu lực là hướng xác minh bổ sung vào cam kết về sự tồn tại của nhà quản lý. Mục tiêu trọn vẹn là hướng xác minh về sự đầy đủ về nội dung cấu thành số tiền ghi trên các khoản mục. Cụ thể mục tiêu này liên quan đến tính đầy đủ của các nghiệp vụ, tài sản và vốn cần được tính vào khoản mục. Mục tiêu này hướng xác minh bổ sung cho xác nhận về tớnh trọn vẹn của nhà quản lý. Các mục tiêu trọn vẹn và hiệu lực hướng trọng tâm chú ý vào những quan hệ kiểm toỏn ngược nhau. Mục tiêu hiệu lực có quan hệ đến khả năng phóng đại số tiền bởi những nghiệp vụ, tài sản vốn không có thực trong khi mục tiêu trọn vẹn lại quan hệ tới nhưng bộ phận thực tế phát sinh nhưng không ghi sổ. Mục tiêu quyền và nghĩa vụ: Những xác nhận này của ban quản trị đề cập đến liệu tài sản có thuộc quyền sở hữu của công ty hay không và nợ có phải là nghĩa vụ của công ty vào ngày được xét hay không ? Mục tiêu này bổ sung cho cam kết về quyền và nghĩa vụ với ý nghĩa xỏc minh lại quyền sở hữu (hoặc sử dụng lõu dài được luật định thừa nhận) của tài sản và nghĩa vụ pháp lý (hoặc hợp đồng dài hạn) của cỏc khoản nợ và vốn. Thực chất của mục tiêu này là hướng tới mối quan hệ giữa các bộ phận và giữa các khoản mục trong và ngoài bảng cân đối tài sản. Mục tiêu định giá là hướng xác minh vào cách thức và kết quả biểu hiện tài sản, vốn và các hoạt động (chi phí, chiết khấu, thu nhập...) thành tiền. Như vậy, mục tiêu này nghiêng về thẩm tra giá trị thực kể cả cách đánh giá theo nguyên tắc kế toán, thực hiện các phép toán theo nguyên tắc toán học. Tuy nhiên mục tiêu này không loại trừ xem xét tới liên hệ về cơ cấu có ảnh hưởng tới số tiền ghi trong BCTC như việc thẩm tra các khoản cổ tức, lói suất, hối khấu... Đây là những khoản cấu thành chi phí, thu nhập, tài sản, vốn. Mục tiêu này được sử dụng để làm rừ hơn cam kết của nhà quản lý về định giá và phõn phối. Mục tiêu phân loại là hướng xem xét lại việc xác định các bộ phận, nghiệp vụ được đưa vào tài khoản cùng việc sắp xếp các tài khoản trong các BCTC theo bản chất kinh tế của chúng được thể chế bằng các văn bản pháp lý cụ thể đang có hiệu lực. Trong các văn bản này, hệ thống tài khoản là cơ sở ban đầu để thẩm tra phân loại tài sản, nghiệp vụ và vốn của khách hàng. Đồng thời giới hạn về thời gian, đặc biệt là nghiệp vụ xảy ra cuối kỳ kế toán cũng là một trọng tâm rà soát việc ghi vào các tài khoản. Với nội dung trên mục tiêu này là sự bổ sung cần thiết vào cam kết phõn loại và trỡnh bày. Mục tiêu chính xác cơ học: là hướng xác minh về sự đúng đắn tuyệt đối qua các con số cộng sổ và chuyển sổ, các chi tiết trong số dư (cộng số phát sinh) của tài khoản cần nhất trí với các con số trên các sổ phụ tương ứng, số cộng gộp các tài khoản trùng hợp với số tổng cộng trên các số phụ có liên quan, các con số chuyển sổ, sang trang phải thống nhất. Thực tế số dư (tổng phát sinh) của tài khoản được phản ánh vào các khoản mục xác định của BCTC. Các con số này được minh chứng từ các sổ chi tiết trong các sổ phụ được liệt kê từ các bảng kê , nhật ký và cỏc bảng phụ lục do khỏch hàng lập. Mục tiờu chớnh xỏc cơ học sẽ bổ sung cho cam kết này của nhà quản lý với hàm ý khẳng định mức chính xác số tổng cộng của chúng với sổ cỏi. Mục tiờu trỡnh bày hướng xác minh vào cách ghi và thuyết trỡnh cỏc số dư (hoặc tổng số phát sinh của tài khoản) vào các BCTC. Thực hiện mục tiêu này đũi hỏi KTV thử nghiệm chắc chắn là tất cả cỏc tài khoản thuộc bảng cõn đối tài sản và báo cáo kết quả kinh doanh cùng các thông tin có liên quan đó được trỡnh bày đúng và thuyết minh rừ trong cỏc bảng và giải trỡnh kốm theo. Với ý nghĩa đó, mục tiêu này là phần bổ sung của KTV vào xác nhận của nhà quản lý về sự trỡnh bày và thuyết minh. Tuy nhiờn với KTV việc xác minh không chỉ dừng ở mục tiêu (như đó trỡnh bày ở trờn) mà phải cụ thể vào từng khoản mục hay thành phần kiểm toỏn (gọi là mục tiờu đặc thù). 1.1.4/ Mục tiêu kiểm toán đặc thù: Mục tiêu kiểm toán đặc thù được xác định trên cơ sở mục tiêu chung và đặc điểm của khoản mục hay phần hành cùng cách phản ánh theo dừi chỳng trong hệ thống kế toỏn và hệ thống kiểm soỏt nội bộ. Theo đó mỗi mục tiêu chung có ít nhất một mục tiêu đặc thù. Tuy nhiên việc xác định mục tiêu đặc thù cũn tuỳ thuộc vào tỡnh huống cụ thể và phán đoán của KTV. Vỡ vậy cũng cú thể khụng cú mục tiờu đặc thù được áp dụng phổ biến trong trường hợp khác nếu KTV xét thấy mục tiêu đó không thích hợp hoặc không quan trọng với khoản mục hay chu trỡnh nào đó trong tỡnh huống cụ thể của cuộc kiểm toỏn. Tỡnh huống cụ thể thỡ rất đa dạng nên kinh nghiệm và khả năng phán đoán của KTV có vai trũ quan trọng trong quỏ trỡnh này. Trong khi đó sự tương ứng giữa mỗi mục tiêu chung với một hoặc nhiều mục tiêu đặc thù thích hợp phải được hoạch định trên những luận cứ chung như mục tiêu kiểm toán chung, đặc điểm của khoản mục hay phần hành kiểm toán, đặc điểm tổ chức của hệ thống kiểm toán và kế toán. Mối quan hệ đó có thể khái quát theo sơ đồ sau: Trên góc độ xác định mục tiêu đặc thù của kiểm toán cần xem xét những đặc điểm này trong quan hệ với chức năng các mục tiêu chung của kiểm toán. Như chúng ta biết đối tượng chung của kiểm toán tài chính có thể phân thành các phần hành kiểm toỏn theo loại khoản mục hoặc theo chu trỡnh:mua hàng và thanh toỏn, tiền lương và nhân viên, bán hàng và thu tiền... Kiểm toán mỗi chu trỡnh hay loại khoản mục này đều hướng tới những mục tiêu chung từ tính hợp lý chung đến hiệu lực, trọn vẹn, tính giá quyền và nghĩa vụ, phõn loại và trỡnh bày, chớnh xỏc cơ học. Tuy nhiên đối tượng cụ thể của mỗi phần hành kiểm toán có những điểm khác nhau nên cách cụ thể hoá các mục tiêu chung vào từng phàn hành cũng khác nhau. Chẳng hạn mục tiêu hiệu lực có hướng chung là khụng khai khống. Nếu cụ thể hoỏ mục tiờu này vào hàng tồn kho cú nghĩa là hàng hoỏ phải cũn tồn tại thực tế... Trường hợp các phần hành có liên quan tới cả hai mặt về tài sản và vốn cũng phải cụ thể hoá vào cả hai mặt đó cho sát thực với mục tiêu kiểm toán. Việc định ra các mục tiêu kiểm toán đặc thù trước hết phải dựa vào bản chất của đối tượng kiểm toán cụ thể (từng khoản mục hay từng chu trỡnh). Song thực tế, việc phõn định này thường gắn với đối tượng của hạch toán kế toán:tài sản, vốn và quá trỡnh tuần hoàn của tài sản. Cụ thể hơn, có thể dựa vào các quy định trong văn bản pháp lý về tài chớnh, về kế toỏn... bởi lẽ khi soạn thảo và ban hành cỏc văn bản này, các nhà hoạch định chính sách đó quan tõm đến đặc điểm thuộc bản chất của từng đối tượng. Tuy nhiên mọi chính sách đều có thể trở nên lạc hậu tại một thời điểm nào đó. Khi đó cần trở lại bản chất của đối tượng và nguyên tắc thông lệ chung. Trong khi xem xét về bản chất của mỗi loại đối tượng trên cần kết hợp xem xét về hỡnh thức biểu hiện chỳng. Có nhiều khoản mục hay phần hành có bản chất giống nhau nhưng do hỡnh thức biểu hiện khỏc nhau thỡ hướng kiểm toán cụ thể cũng khác nhau. Ví dụ tài sản có thể là tài sản cố định cũng có thể là hàng hoá, khoản phải thu... Như vậy, với mỗi hỡnh thức vật chất đó việc lựa chọn mục tiêu kiểm toán chung cũng như việc cụ thể hoá chúng cũng phải được quan tâm để chọn ra phương sách kiểm toán theo hướng thích hợp Trong việc định ra mục tiêu kiểm toán đặc thù, cùng với bản chất chung của đối tượng kiểm toán cần phân tích sâu hơn cụ thể tính chất của đối tượng. Ví dụ giữa tài sản cố định, hàng hoá, tiền... có độ biến động rất khác nhau, từ đó nội dung, trỡnh tự, cỏch tớnh giỏ của cỏc đối tượng cũng khác nhau. Vỡ thế việc lựa chọn mục tiờu kiểm toỏn đặc thù và cụ thể hoá chúng cho từng loại, từng thứ đó được phản ánh trên BCTC phải quan tâm đầy đủ đến từng mặt thuộc đặc tính của từng đối tượng kiểm toán cụ thể. Mục tiêu đặc thù cần được hướng tới từng loại đối tượng kiểm toán để có thể tập trung chú ý vào cỏc trọng điểm và xác định cách thức, trỡnh tự xỏc minh chẳng hạn, với doanh thu và chi phớ, trọng tõm chỳ ý của phõn loại và trỡnh bày lại là ranh giới giữa cỏc loại thu, chi với nghiệp vụ thực tế đó xảy ra với nghiệp vụ cú thể xảy ra kể cả cỏc nghiệp vụ kinh tế bất thường chưa xử lý đến cùng như là các vụ kiện chưa xử lý xong, cỏc tổn thất hay thu nhập bất thường chưa có quyết định xử lý đến cùng theo nguyên tắc thận trọng với đũi hỏi chỉ ghi những chi phớ cú thể xảy ra, khụng ghi những khoản thu cú thể xảy ra . Cựng các vấn đề chung về các quan hệ kinh tế, pháp lý của đối tượng kiểm toán, việc xác định mục tiêu kiểm toán đặc thù cần phải đặc biệt chú ý đến các đặc điểm về tổ chức kế toán và kiểm soỏt từng phần hành hay khoản mục cần xỏc minh. Tất nhiờn, mọi phần hành, mọi khoản mục đều phải dựa trên các nguyên lý, nguyờn tắc kế toỏn và kiểm soỏt núi chung. Tuy vậy nguyờn lý hay nguyờn tắc được ứng dụng khác nhau vào từng phần hành cả về số lượng, cơ cấu sổ sách cũng như trỡnh tự ghi sổ và tổ chức kiểm soỏt nội bộ kế toỏn và về quản lý. với nội dung, hỡnh thức và trỡnh tự kế toỏn khỏc nhau thỡ cỏc mục tiờu kiểm toỏn chung được cụ thể hoá thành các mục tiêu kiểm toán đặc thù cũng khác nhau. Cần chú ý rằng vấn đề đặt ra không phải là số lượng các mục tiêu kiểm toán chung và số lượng các mục tiêu kiểm toán đặc thù tương ứng với mỗi mục tiêu kiểm toán chung. Điều quan trọng nhất là tính đúng phương hướng và bước đi cho cả cuộc kiểm toán cũng như cho từng phần hành kiểm toán cụ thể. Trong quan hệ đó có thể bổ sung vào các mục tiờu kiểm toỏn chung “mục tiờu giới hạn“ để xác minh việc thực hiện nguyên tắc nhất quán về thời hạn tính nhập các khoản thu chi vào cuối kỳ kế toán. Đây là một công việc tất yếu phải làm song có thể tách ra một mục tiêu chung độc lập hoặc có thể gộp vào mục tiờu phõn loại và trỡnh bày. Mỗi mục tiêu kiểm toán chung cần có mục tiêu kiểm toán đặc thù tương ứng vào từng khoản mục, từng chu trỡnh song số lượng mục tiêu kiểm toán đặc thù tương ứng lại không phải máy móc là một hoặc nhiều mục tiêu. Tuy nhiên cũng có thể tách riêng những hướng trọng tâm phải xác minh thành những mục tiêu đặc thù độc lập. Như vậy chức năng xác minh của kiểm toán được cụ thể hoá thành các mục tiêu như trên là một điều hợp lý qua đó có thể nâng cao chất lượng thông tin tài chính. Bên cạnh chức năng xác minh thỡ một chức năng rất quan trọng nữa và không thể thiếu được là chức năng bày tỏ ý kiến. 1.2/ Chức năng bày tỏ ý kiến Chức năng này có thể được hiểu rộng với ý nghĩa cả kết luận về chất lượng thông tin và cả pháp lý, tư vấn qua xác minh. Nếu kết luận về chất lượng thông tin có quá trỡnh phỏt triển lõu dài từ chỗ chỉ cú từ xỏc nhận đến hỡnh thành bỏo cỏo kiểm toỏn theo chuẩn mực chung thỡ kết luận về phỏp lý hoặc tư vấn cũng có quá trỡnh phỏt triển lõu dài. Trong quỏ trỡnh đó sản phẩm cụ thể của bày tỏ ý kiờn chỉ thấy rừ ở thế kỷ XX. Tuy nhiên ngay ở thời kỳ đầu ngắn ngủi này, cách thức thực hiện chức năng về bày tỏ ý kiến trỏch nhiệm và tư vấn cũng rất khác biệt giữa các khách thể kiểm toán và giữa các nước có cơ sở kinh tế và phỏp lý khỏc nhau. Ở các khu vực công cộng (bao gồm cả các xí nghiệp công, các đơn vị sự nghiệp và các cá nhân hưởng thụ ngân sách nhà nước) đều đặt dưới sự kiểm soát của kiểm toán nhà nước. Trong quan hệ này chức năng xác minh và kết luận về chất lượng thông tin được thực hiện tương tự nhau. Tuy nhiên, chức năng bày tỏ ý kiến về phỏp lý và tư vấn kiểm toán lại rất khác nhau. 1.2.1/ Bỏo cỏo kiểm toỏn về bỏo cỏo tài chớnh Đây là loại báo cáo bằng văn bản do KTV lập và công bố để nêu rừ ý kiến chớnh thức của mỡnh về BCTC của một đơn vị (tổ chức, doanh nghiệp) đó được kiểm toán. Báo cáo kiểm toán về BCTC có vai trũ, ý nghĩa quan trọng trong hoạt động kiểm toán và với người sử dụng BCTC. Đối với hoạt động kiểm toán, báo cáo kiểm toán về BCTC là khâu cuối cùng trong quỏ trỡnh thực hiện cuộc kiểm toỏn BCTC để trỡnh bày kết quả của cuộc kiểm toỏn bằng những ý kiến đánh giá của KTV về thông tin định lượng và trỡnh bày BCTC theo quy định của chuẩn mực hoặc chế độ kế toán hiện hành. Hỡnh 2: Trỡnh tự thực hiện cuộc kiểm toỏn bỏo cỏo tài chớnh Đối với người sử dụng BCTC, khi sử dụng BCTC có báo cáo kiểm toán về BCTC đính kèm giúp cho người sử dụng BCTC đánh giá được độ tin cậy của các thông tin định lượng trên BCTC trên cơ sở đó mà họ có các quyết định kinh tế đúng đắn, hiệu quả trong mối quan hệ kinh tế đối với tổ chức hoặc doanh nghiệp có BCTC này. Với chức năng hoạt động của mỡnh, ý kiến của KTV trỡnh bày trờn bỏo cỏo kiểm toỏn về BCTC nhằm thực hiện chức năng bày tỏ ý kiến : í kiến của KTV trỡnh bày trờn bỏo cỏo kiểm toỏn về BCTC là một trong những nội dung quan trọng của bỏo cỏo kiểm toỏn về BCTC. í kiến này đưa ra đánh giá của KTV trên các phương tiện phản ánh (hoặc trỡnh bày) trung thực và hợp lý trờn cỏc khớa cạnh trọng yếu cỏc thụng tin định lượng của BCTC và sự tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận) và việc tuân thủ các quy định pháp lý cú liờn quan. Ý kiến đánh giá về BCTC được kiểm toán được kiểm toán phản ánh trung thực và hợp lý trờn cỏc khớa cạnh trọng yếu. Nghĩa là ý kiến của KTV đưa ra trên báo cáo kiểm toán về BCTC một sự đảm bảo chắc chắn rằng BCTC đó phản ỏnh trung thực và hợp lý trên khía cạnh trọng yếu nhưng không bảo đảm tuyệt đối rằng không có bất kỳ một sai sót nào trên BCTC đó được kiểm toán. KTV chỉ quan tâm đến các yếu tố trọng yếu của các BCTC. 1.2.2/ Thư quản lý Bờn cạnh sản phẩm của "bày tỏ ý kiến" kết quả xác minh về độ tin cậy của thụng tin là "bỏo cỏo kiểm toỏn " thỡ sản phẩm của bày tỏ ý kiến dạng tư vấn là thư quản lý. Như vậy thư quản lý là hỡnh thức bày tỏ ý kiến của KTV dưới dạng tư vấn. Đây là hỡnh thức chủ yếu mà KTV đưa ra những kết luận cuối cùng về đối tượng được kiểm toán và đưa ra những ý kiến tư vấn về các lĩnh vực, các hoạt động mà đơn vị kiểm toán quan tâm. Ở mức độ cao của chức năng này là sự phán quyết như các quan toà. Có thể tỡm thấy biểu hiện rừ nột nhất ở toà thẩm kế của cộng hoà Phỏp và cỏc nước Tây Âu. ở đây các cơ quan kiểm toán nhà nước có quyền kiểm tra tài liệu và tỡnh hỡnh quản lý của cỏc tổ chức sử dụng ngõn sỏch nhà nước để xác minh tính chính xác và hợp lệ của tài liệu thu chi và quản lý ngân sách. Đồng thời các cơ quan này cũng có quyền xét xử như một quan toà bằng các phán quyết của mỡnh. Để đảm bảo cho các cơ quan này thực hiện chức năng của mỡnh, KTV cao cấp được pháp luật thừa nhận những quyền đặc biệt. chẳng hạn ở cộng hoà Pháp họ được pháp luật thừa nhận quyền "bất năng thuyên chuyển"; hoặc ở cộng hoà liên bang Đức họ có quyền "bất năng thay đổi". Khác với các nước Tây Âu, ở các nước Bắc Mỹ và nhiều nước khu vực châu Á – Thái Bỡnh Dương (đặc biệt là Australia và Singapore) chức năng bày tỏ ý kiến này lại được thực hiện bằng phương thức tư vấn. Hoạt động tư vấn này trước hết trong lĩnh vực nguồn thu và sử dụng công quỹ. Ngoài ra chức năng tư vấn bao hàm cả việc phác thảo và xem xét những dự kiến về luật trước khi đưa ra quốc hội. Ở khu vực kinh doanh hoặc cỏc dự ỏn ngoài ngõn sỏch Nhà nước, chức năng bày tỏ ý kiến cũng được thực hiện qua phương thức tư vấn. Tuy nhiên do khách thể chủ yếu là các doanh nghiệp nên chức năng tư vấn chủ yếu được biểu hiện dưới hỡnh thức là lời khuyờn hoặc cỏc đề án. Do đó trong trường hợp này sản phẩm của bày tỏ ý kiến gồm hai dạng đó là báo cáo kiểm toán và thư quản lý. Như vậy chức năng của kiểm toán là "xác minh" và "bày tỏ ý kiến" cú tỏc dụng như thế nào trong trách nhiêm của KTV về chất lượng kiểm toán BCTC ? ta tỡm hiểu tiếp phần sau. 2/ Trỏch nhiệm của kiểm toán viên về chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính 2.1/ Trách nhiệm đạo đức nghề nghiệp Với mục đích để đảm bảo tính đúng đắn, hợp lý, hợp pháp của BCTC thỡ trước hết trách nhiệm của KTV phải: - Luôn coi trọng và chấp hành đúng pháp luật của Nhà nước trong quá trỡnh hành nghề kiểm toỏn. - Trách nhiệm của KTV trong việc tuân thủ nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp không những được quy định trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 mà cũn được quy định trong chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA quy định: 1. Tính độc lập: là nguyên tắc hành nghề cơ bản của KTV. Trong quá trỡnh kiểm toỏn, KTV phải thực sự khụng bị chi phối hoặc bị tỏc động bởi bất cứ lợi ích vật chất hoặc tinh thần nào làm ảnh hưởng tới sự trung thực khách quan và độc lập nghề nghiệp của mỡnh. KTV khụng được nhận làm kế toán cho các đơn vị mà mỡnh cú quan hệ kinh tế và quyền lợi kinh tế như góp vốn cổ phần, cho vay hoặc vay vốn từ khách hàng, hoặc cổ đông chi phối của khách hàng hoặc có kí kết hợp đồng gia công dịch vụ , đại lý tiêu thụ hàng hoá... KTV không được nhận làm kiểm toán ở những đơn vị mà bản thân có quan hệ họ hàng thân thích với những người trong bộ máy quản lý trong đơn vị được kiểm toán. KTV không được vừa làm dịch vụ kế toán (như trực tiếp ghi chép, giữ sổ kế toán và lập BCTC) vừa làm dịch vụ kiểm toỏn cho cựng một khỏch hàng. Trong quỏ trỡnh kiểm toỏn, nếu cú sự hạn chế về tớnh độc lập thỡ KTV phải tỡm cỏch loại bỏ được sự hạn chế này. nếu không loại bỏ được thỡ KTV phải nờu rừ điều này trong báo cáo kiểm toán. Tính độc lập trong kiểm toán có nghĩa là việc có một quan điểm vô tư khi thực hiện khảo sát kiểm toán, đánh giá các kết quả và công bố các báo cáo kiểm toán. Tính độc lập nhất định phải được xem như một trong những phẩm chất chủ yếu nhất của kiểm toán. Lý do mà rất nhiều người sử dụng thuộc nhiều thành phần khác nhau sử dụng báo cáo kiểm toán của kiểm toán viên về tính trung thực của các BCTC là sự tin tưởng của họ vào quan điểm vô tư đó. Điều cơ bản không chỉ là KTV phải giữ thái độ độc lập khi thực thi trách nhiệm của mỡnh mà cũn cả những người sử dụng các BCTC phải có niềm tin vào tính độc lập đó. Hai mục đích này thường được gọi là tính độc lập thực sự và tính độc lập bề ngoài. Tính độc lập thực sự có khi KTV thực tế có thể duy trỡ thỏi độ vô tư trong suốt quỏ trỡnh kiểm toỏn trong khi độc lập bề ngoài là kết quả của những lời giải thích của những người khác về tính độc lập đó. 2. Chớnh trực: KTV phải thẳng thắn trung thực và cú chớnh kiến rừ ràng. 3. Khỏch quan: KTV phải cụng bằng tụn trọng sự thật và khụng được thành kiến thiên vị. Tức là một KTV không được chú tâm phản ánh sai sự việc và khi hợp đồng thực hiện kiểm toán độc lập (kể cả cung cấp dịch vụ khai thuế và dịch vụ tư vấn cho ban quản trị) KTV không được để sự phán xét của mỡnh lệ thuộc vào người khỏc. 4. Năng lực chuyên môn và tính thận trọng: KTV phải thực hiện công việc với đầy đủ năng lực chuyên môn cần thiết, với sự thận trọng cao nhất và tinh thần làm việc chuyên cần, KTV có nhiệm vụ duy trỡ, cập nhật và nõng cao kiến thức trong hoạt động thực tiễn, trong môi trường pháp lý và cỏc tiến bộ kỹ thuật để đáp ứng yêu cầu công việc. 5. Tính bí mật: KTV phải đảm bảo bí mật thông tin có được trong quá trỡnh kiểm toỏn, khụng được tiết lộ bất kỳ một thông tin nào khi chưa được phép của người có thẩm quyền, trừ khi cú nghĩa vụ phải cụng khai theo yờu cầu của phỏp luật hoặc trong phạm vi quyền hạn nghề nghiệp của mỡnh. 6. Tư cách nghề nghiệp: KTV phải trau dồi và bảo vệ uy tín nghề nghiệp, không được gây ra những hành vi làm giảm uy tín nghề nghiệp của mỡnh. 7. Tuân thủ chuẩn mực chuyên môn: KTV phải thực hiện công việc kiểm toán theo những kỹ thuật và chuẩn mực chuyên môn đó quy định trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và các chuẩn mực kiểm toán quốc tế được Việt Nam chấp nhận theo các quy định pháp luật hiện hành. Trên đây là quy định, chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp mà KTV phải tuân thủ trong công việc của mỡnh. Vậy thỡ trỏch nhiệm đối với BCTC thuộc về ai? điều này được quy định trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và quốc tế. 2.2/ Trách nhiệm đối với báo cáo tài chớnh */ Trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán chịu trách nhiệm lập, trỡnh bày trung thực, hợp lý BCTC theo đúng chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp thuận) và các quy định có liên quan. KTV và cụng ty kiểm toán phải chịu trỏch nhiệm kiểm tra, chuẩn bị và trỡnh bày ý kiến của mỡnh về BCTC. Việc kiểm toỏn tài chớnh khụng làm giảm nhẹ trách nhiệm của giám đốc đơn vị được kiểm toán đối với BCTC. */ Trong chuẩn mực kiểm toỏn quốc tế: Trỏch nhiệm lập và trỡnh bày BCTC thuộc về ban giỏm đốc công ty, chuyên gia kiểm toán chỉ chịu trách nhiệm hoàn thành và diễn đạt ý kiến về BCTC. Việc kiểm toỏn BCTC cũng khụng miễn hoàn toàn trách nhiệm của ban giám đốc. 2.3/ Trỏch nhiệm phỏp lý: KTV khụng những phải tuân thủ trách nhiệm đạo đức nghề nghiệp mà cũn phải tuõn thủ trỏch nhiệm phỏp lý của mỡnh. Viờc xỏc định trách nhiệm pháp lý của KTV tuỳ thuộc vào phỏp luật của từng quốc qia gồm: 2.3.1/ Trỏch nhiệm dõn sự Nhỡn chung, nguyờn nhõn chủ yếu của những sai phạm có thể dẫn tới trách nhiệm dân sự thường do KTV thiếu thận trọng đúng mực, hoặc do không tôn trọng các chuẩn mực nghề nghiệp. Lúc này họ có thể chịu trách nhiệm dân sự trước các đối tượng: - Chịu trách nhiệm đối với khách hàng là người thuê kiểm toán BCTC thường liên quan đến việc không hoàn thành hợp đồng kiểm toán và gây thiệt hại cho khách hàng. - Chịu trách nhiệm đối với người sở hữu chứng khoáng của công ty - Chịu trỏch nhiệm với cỏc bờn thứ 3 cú liờn quan 2.3.2/ Trỏch nhiệm hỡnh sự Ngoài trỏch nhiệm dõn sự nếu do gian lận, KTV cũn phải chịu trỏch nhiệm hỡnh sự về những sai phạm của mỡnh. Tại nhiều quốc gia trong đó có Việt Nam KTV sẽ bị truy tố và Toà án hỡnh sự sẽ xột xử. Với những trách nhiệm đạo đức, pháp lý ... được trỡnh bày ở phần trờn thỡ nếu KTV tuõn thủ đúng đắn sẽ hạn chế không những được rất nhiều sai phạm mà cũn tăng chất lượng kiểm toán BCTC. II/ CƠ SỞ THỰC TIỄN 1/ Mối quan hệ giữa chức năng kiểm toán với chất lượng báo cáo tài chính 1.1/ Những yếu tố quyết định chất lượng bỏo cỏo tài chớnh : Đầu tiên là tính độc lập của cơ quan kiểm toán là vấn đề cơ bản cho công tác kiểm tra tài chính có hiệu lực và hiệu quả. Kết quả kiểm tra tài chính đối với tất cả các cơ quan, đơn vị, các tổ chức... nói chung chịu nhiều tác động về nhiều mặt. Tính độc lập đầy đủ của cơ quan kiểm toán, cũng như KTV là yếu tố quan trọng trực tiếp tác động đến chất lượng kiểm toán bởi vỡ trong hoạt động kiểm toán mọi ý kiến đánh giá, nhận xét và kết luận của KTV đều dựa vào bằng chứng kiểm toán và tuân thủ pháp luật không chịu sự tác động của bất kỡ sức ộp nào nhất là sức ộp quyền lực. Thứ hai: trỡnh độ nghiệp vụ và đạo đức nghề nghiệp của KTV là nhân tố quyết định đến chất lượng kiểm toán. Nếu tất cả các yếu tố hợp thành tạo nên môi trường kiểm toán thuận lợi nhưng do KTV thiếu trỡnh độ nghiệp vụ không đáp ứng nhiệm vụ được giao hoặc không trung thực, khách quan hoặc để các lợi ích cá nhân chi phối đến hoạt động kiểm toán thỡ kết quả kiểm toỏn sẽ bị sai lệch, búp mộo. Thứ ba là cơ cấu tổ chức và cơ chế phân cấp phân nhiệm của cơ quan kiểm toán có tác động đến chất lượng kiểm toán. Nếu cơ cấu tổ chức hợp lý quy định rừ chức năng nhiệm vụ của đơn vị theo từng chuyên ngành sẽ tạo điều kiện cho các đơn vị chuyên môn hoá hoạt động kiểm toán theo hướng chuyên sõu thỡ hiệu quả chất lượng kiểm toán từng bước được nâng cao và ngược lại. Việc bố trí hợp lý và giao việc phự hợp với khả năng chuyên môn nghiệp vụ của từng thành viên trong đoàn là yếu tố quyết định đến chất lượng và hiệu quả kiểm toán. Yếu tố tiếp theo ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán BCTC là việc tuyển dụng cán bộ, KTV: KTV là nhân tố quan trọng quyết định chất lượng kiểm toán, ngoài những tiêu chuẩn của một công chức khi tuyển dụng KTV cần đặc biệt chú ý đến hai tiêu chuẩn đó là: phải có trỡnh độ chuyên môn nghiệp vụ và có kiến thức về pháp luật có nghĩa là người đó đó tốt nghiệp theo một chuyờn ngành về mặt phỏp lý và kinh nghiệm thực tiễn trong lĩnh vực được đào tạo. Việc đánh giá về phẩm chất đạo đức được thực hiện chủ yếu là đánh giá trên hai góc độ đó là về mặt lý lịch về lịch sử cỏ nhõn thụng qua cơ quan quản lý cỏn bộ và cỏc tổ chức, đoàn thể mà người đó đó từng tham gia đồng thời phải kết hợp với việc thăm dũ dư luận của quần chúng để xác định đối chiếu những ý kiến nhận xét đó nờu trong lớ lịch. Mặt khác chính sách cán bộ và đào tạo cũng ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán BCTC. Chính sách này luôn tác động trực tiếp đến tâm lý làm việc của KTV, nếu chớnh sỏch cỏn bộ tốt sẽ khuyến khớch KTV hăng say có trách nhiệm trong công việc được giao và ngược lại. Vỡ vậy muốn xõy dựng, ban hành cỏc chớnh sỏch cỏn bộ để mọi KTV biết lấy đó làm mục tiêu phấn đấu. Việc đánh giá năng lực để phân loại đề bạt khen thưởng KTV phải được thực hiện thường xuyên, việc đánh giá phải dựa trên kết quả các cuộc kiểm toán mà KTV đó có thực hiện, thông qua hội đồng bỡnh xột theo từng cấp độ để đảm bảo tính dân chủ, khách quan, tránh mọi biểu hiện định kiến cá nhân. Vỡ vậy việc đào tạo về chuyên môn nghiệp vụ kiểm toán và pháp luật là hết sức quan trọng nhất là trong giai đoạn hiện nay. Yếu tố thứ sáu ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán BCTC là hệ thống văn bản quy định chuyên môn nghiệp vụ. Việc hoàn thiện hệ thống văn bản chuyên môn, nghiệp vụ không những là yếu tố quan trọng tác động đến chất lượng kiểm toán mà cũn là cơ sở pháp lý đảm bảo tính độc lập khách quan cho hoạt động kiểm toán tạo niềm tin cho những người sử dụng kết quả kiểm toán. Quan hệ với đơn vị được kiểm toán là yếu tố tiếp theo ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán BCTC. Nếu KTV có quan hệ với đơn vị được kiểm toỏn về lợi ớch kinh tế hoặc tỡnh cảm sẽ làm ảnh hưởng đến tính khách quan và chi phối đến các ý kiến nhận xét, kết luận trong báo cáo kiểm toán. Để đảm bảo tính khách quan cho KTV trong quá trỡnh kiểm toỏn, Nhà nước và cơ quan kiểm toán phải quy định rừ cỏc trường hợp KTV không được vào kiểm toán tại đơn vị, nếu KTV có quan hệ gia đỡnh hoặc cú lợi ớch kinh tế và cỏc lợi ớch khỏc với đơn vị được kiểm toán. Yếu tố cuối cùng ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán là kiểm tra, giám sát. Kiểm tra là một chức năng của quản lý đối với hoạt động kiểm toán thỡ chức năng này càng phải được đề cao hơn nhằm ngăn chặn biểu hiện làm việc qua loa, đại khái, hoặc có tư tưởng thiên vị vỡ lợi ớch cỏ nhõn ... làm ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán. Để nâng cao chất lượng kiểm toán cơ quan kiểm toán phải có quy chế công khai quy định cụ thể việc kiểm tra, giám sát hoạt động kiểm toán theo từng cấp, trách nhiệm của KTV và cán bộ quản lý đối với nhiệm vụ được giao. Bên cạnh những yếu tố làm ảnh hưởng tới chất lượng của BCTC cũn cú những yếu tố thuộc về khỏch hàng và cụng ty kiểm toỏn. 1.2/ Các sai phạm thuộc về khách hàng ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán BCTC Như chúng ta đó nghiờn cứu ở trờn chức năng của kiểm toán là “xác minh“ và “bày tỏ ý kiến“. Vậy với hành vi vi phạm (như gian lận và sai sót...) trên BCTC thỡ KTV cú nờn “bày tỏ ý kiến“ với cơ quan pháp luật về hành vi đó hay không sau khi xác định được các sai phạm đó trên BCTC ? trong khi một trong những chuẩn mực nghề nghiệp của KTV là "bảo mật". Câu hỏi này đó được trả lời trong chuẩn mực kiểm toỏn Việt Nam số 240: "* KTV và cụng ty kiểm toỏn phải thụng bỏo kịp thời những phỏt hiện của mỡnh cho giỏm đốc đơn vị được kiểm toán trong thời hạn nhanh nhất trước ngày phát hànhBCTC hoặc trước ngày phát hành báo cáo kiểm toỏn khi: - KTV nghi ngờ có gian lận, mặc dù chưa đánh giá được ảnh hưởng của gian lận này tới BCTC - Cú gian lận - Cú sai sút trọng yếu * Khi nghi ngờ có sai phạm hoặc sai sót trọng yếu đó xảy ra hoặc cú thể xảy ra KTV phải cõn nhắc tất cả cỏc tỡnh huống xem cần thông báo cho cấp nào. Trường hợp có gian lận KTV phải đánh giá khả năng gian lận này liên quan đến cấp quản lý nào. Trong hầu hết cỏc trường hợp xảy ra gian lận KTV và công ty kiểm toán phải thông báo cho cấp quản lý cao hơn cấp của người có dính líu đến gian lận đó. * KTV và công ty kiểm toán có trách nhiệm bảo mật các thông tin số liệu của khách hàng, trừ trường hợp đơn vị được kiểm toán có gian lận và sai sót mà theo quy định của pháp luật kiểm toán viên và công ty phải thông báo hành vi này cho cơ quan chức năng có liên quan ". Như vậy đối với một số doanh nghiệp cũn nhiều hạn chế, BCTC doanh nghiệp lập ra chưa đảm bảo thể hiện một cách trung thực và hợp lý thỡ KTV độc lập sẽ đưa ra các yêu cầu điều chỉnh lại các thông tin trên BCTC. Trong trường hợp doanh nghiệp không muốn điều chỉnh lại do không thể khắc phục được mà các thông tin này ảnh hưởng trọng yếu tới thông tin trỡnh bày trong BCTC thỡ bỏo cỏo của KTV sẽ nờu ra dưới dạng xác nhận không toàn bộ (có ngoại trừ). Các điểm ngoại trừ có thể được coi là điểm kiểm toán không xác nhận tính trung thực và hợp lý của các thông tin, điều này trở thành điểm yếu của BCTC làm hạn chế và ảnh hưởng không tốt tới các giao dịch và quan hệ kinh tế với doanh nghiệp. Trong trường hợp báo cáo kiểm toán được cơ quan quản lý xem xột thỡ đây cũng là những vấn đề mà nhà quản lý khụng mấy hài lũng. Do đó khi trên BCTC mà KTV phát hiện ra những sai phạm thỡ cũn tuỳ thuộc vào mức độ sai phạm lớn hay nhỏ làm ảnh hưởng tới BCTC như thế nào thỡ KTV mới quyết định báo cáo hoặc không báo cáo với cơ quan pháp luật hoặc để cho khách hàng tự sửa đổi. 1.3/ Những sai phạm ở đơn vị làm ảnh hưởng tới chất lượng của BCTC Trong quỏ trỡnh hoạt động của một đơn vị, nhiều sai phạm có thể xảy ra và dẫn đến khả năng là các BCTC sẽ phản ánh không trung thực về thực trạng tài chính của họ. Để xem xét trách nhiệm của KTV đối với các sai phạm diễn ra tại đơn vị, các chuẩn mực kiểm toán thường đề cập đến ba nhóm hành vi sai phạm bao gồm sai sót gian lận và không tuân thủ luật định: *Cỏc sai sút: -Nhầm lẫn số học, hoặc ghi chộp trong dữ liệu kế toỏn. -Bỏ sút hoặc hiểu sai sự kiện. -Áp dụng sai các phương pháp kế toán *Gian lận như: -Sửa đổi nguỵ tạo tráo đổi sổ sách chứng từ. -Tham ụ tài sản. -Che giấu, bỏ sút cỏc nghiệp vụ trờn sổ sỏch hay chứng từ -Ghi chộp cỏc nghiệp vụ khụng cú thật -Áp dụng sai các phương pháp kế toán. *Không tuân thủ: là hành vi thực hiện sai, bỏ sót, thực hiện không đầy đủ không kịp thời hoặc không thực hiện pháp luật và các quy định dù là vô tỡnh hay cố ý của đơn vị gồm tất cả những hành vi của tập thể, cá nhân mang danh nghĩa đơn vị gây ra. Sự phõn biệt giữa cỏc sai phạm trờn khụng cú ranh giới rừ ràng. Giữa gian lận và sai sút tuy cú sự khỏc biệt về bản chất nhưng trong thực tế rất khó xác định được, mặt khác hành vi không tuân thủ chủ yếu là các sai phạm dưới góc độ của đơn vị hơn là của các cá nhân và không cần phân biệt cố ý hay vụ tỡnh. Đối với các sai phạm nêu trên thỡ người quản lý phải ngăn ngừa và phát hiện những sai phạm đặc biệt là hành vi gian lận và không tuân thủ. Bởi lẽ nếu không thực thi được điều này thỡ chắc chắn thụng tin sẽ khụng trung thực và thậm chớ đơn vị có thể sẽ bị giải thể vỡ những hành vi khụng tuõn thủ. Bờn cạnh trỏch nhiệm của nhà quản lý thỡ KTV cũng cú trỏch nhiệm với việc phỏt hiện cỏc loại sai phạm trong quỏ trỡnh kiểm toỏn: *Đối với gian lận và sai sót: trách nhiệm của KTV là xem xét rủi ro tồn tại các sai lệch trong BCTC do những gian lận và sai sót gây ra. *Đối với hành vi không tuân thủ: mặc dù chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 250 quy định hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định nói chung không phải là trách nhiệm nghề nghiệp của KTV và công ty kiểm toán nhưng KTV cần ghi nhận về các hành có thể gây ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC. Như vậy, với những yếu tố thuộc về khách hàng, thuộc về đơn vị (công ty) kiểm toán có ảnh hưởng không nhỏ tới chất lượng kiểm toán BCTC thỡ trờn cơ sở chức năng của kiểm toán có thể hạn chế hay khắc phục được những sai phạm nhờ đó làm tăng tính trung thực hợp lý, hợp pháp cuả BCTC từ đó nâng cao hơn chất lượng của kiểm toán. vậy thỡ thực trạng chất lượng kiểm toán BCTC ở nước ta như thế nào ? 2/ Thực trạng và nguyên nhân về chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính hiện nay ở nước ta 2.1/ Thực trạng: Chất lượng của kiểm toán BCTC ở nước ta bước đầu đó được khách hàng tin tưởng và ngày càng có uy tín. Tuy vậy trên thực tế sự phát triển của hoạt động kết toán, kiểm toán hiện nay vẫn cũn nhiều bất cập gõy trở ngại khụng ớt đối với quá trỡnh hội nhập quốc tế và khu vực. Trỡnh độ, năng lực hành nghề của nhiều công ty kế toán, kiểm toán ở nước ta cũn nhiều hạn chế, cỏc loại hỡnh dịch vụ chưa đủ sức cạnh tranh với các công ty nước ngoài, tỡnh trạng cạnh tranh khụng lành mạnh giữa cỏc cụng ty trong nước thông qua việc giảm giá chi phí vẫn cũn tồn tại, chất lượng dịch vụ chưa đáp ứng được thực tế đũi hỏi. Bờn cạnh đó nhận thức của xó hội về cỏc hoạt động kiểm toán cũn nhiều hạn chế. Khuụn khổ hoạt động kiểm toán tuy đó cú nhiều đổi mới nhưng chưa đồng bộ và đầy đủ, các tổ chức nghề nghiệp chưa đủ khả năng đảm nhận việc tổ chức và hướng dẫn quản lý chuyờn mụn. Mặt khác, chất lượng kiểm toán BCTC phản ảnh nội dung và hệ thống các chi tiêu chưa hợp lý với yờu cầu, mục tiờu của nhiệm vụ kiểm túan, chưa phản ánh những vấn đề cơ bản trọng tâm của tỡnh hỡnh quản lý điều hành, sử dụng ngân sách nhà nước của các cấp các ngành. Nội dung kiểm toán BCTC chỉ phản ánh ở tầm vi mô mà chưa phản ánh đúng tầm vĩ mô. Kết quả kiểm toán ở các bộ, ngành Trung ương hoặc ngân sách của một tỉnh (thành phố) cũn mang tớnh liệt kờ số liệu, liệt kờ tỡnh hỡnh, liệt kờ những sai phạm chớnh sỏch, chế độ của các đơn vị thuộc và trực thuộc bộ ngành và địa phương được kiểm toán. Ngoài ra chất lượng kiểm toán BCTC cũn mắc nhiều sai phạm về số liệu cỏch trỡnh bày về văn phạm. Thêm vào đó hầu hết cán bộ, KTV tuổi đời cũn rất trẻ, cú trỡnh độ học vấn nhưng để giữ cương vị chủ chốt nhiều người thiếu sự chuẩn bị kĩ càng, chưa được rèn luyện thử thách của thực tiễn, lónh đạo các đơn vị lại thiếu kiểm tra đôn đốc thường xuyên nên dễ sinh ra kiêu ngạo lợi dụng quyền hạn coi thường kỉ cương, kỉ luật. 2.2/ Nguyờn nhõn của thực trạng Trước hết việc xác định mục tiêu kiểm toán hàng năm của các vụ kiểm toán chuyên ngành và kiểm toán nhà nước nhiều khi cũn chung chung, mục tiờu kiểm toỏn chưa gắn kết với hệ thống các chỉ tiêu trọng điểm, chưa gắn kết với đối tượng kiểm toán. Khi xây dựng kết hoạch kiểm toán việc lựa chọn xác định mục tiêu trọng tâm, trọng điểm của một cuộc kiểm toán là rất quan trọng, giúp cho kết quả kiểm toán đạt chất lượng, hiệu quả cao, nếu tất cả các cuộc kiểm toán đều phản ánh tập trung, thống nhất vào các chỉ tiêu trọng tâm, trọng điểm của công tác quản lý, điều hành thu - chi ngân sách của đối tượng được kiểm toán thỡ sẽ khắc phục được tỡnh trạng kiểm toỏn tràn lan, dàn trải, vụn vặt. Bỏo cáo kiểm toán không có định hướng, kết luận những vấn đề nội dung không có giá trị ở tầm vĩ mô. Bên cạnh đó việc xác đinh lựa chọn đối tượng kiểm toán hàng năm cũn cú những bất hợp lý, chưa phù hợp với mục tiêu kiểm toán. Đối tượng kiểm toán hằng năm thường vẫn là lần lượt, thứ tự từ đơn vị có nguồn thu – chi ngân sách lớn đến nhỏ, chưa phải xuất phát từ mục đích kiểm toán hằng năm để chọn đối tượng kiểm toán phù hợp, chưa xác định được mục tiêu kiểm toán trong năm đối với từng đối tượng kiểm toán. Cho đến nay Vụ kiểm toán ngân sách và kiểm toán Nhà nước chưa nắm được các thông tin cần thiết thông tin chủ yếu về tỡnh hỡnh kinh tế, tài chớnh – ngõn sỏch của cỏc Bộ, ngành Trung ương và các địa phương để lựa chọn đối tượng kiểm toán có chiến lược hàng năm phục vụ cho mục đích kiểm toán, chỉ đến khi lựa chọn được đối tượng kiểm toán theo thứ tự lần lượt rồi mới đi khảo sát nắm tỡnh hỡnh và xỏc định mục tiêu kiểm toán. Đồng thời mẫu báo cáo kiểm toán mới sửa đổi, ban hành để sử dụng thống nhất trong toàn ngành trong năm 2002 cũn những bất hợp lý dẫn tới tỡnh trạng chất lượng kiểm toán chưa cao. Mẫu báo cáo kiểm toán của Bộ chưa hướng dẫn kiểm toán viên đi vào trọng tâm, trọng điểm của chu trỡnh lập, chấp hành cà quyết toỏn của đối tượng được kiểm toán, cụ thể phần kết quả kiểm toỏn, khụng yờu cầu kiểm toỏn theo chu trỡnh vận động của ngân sách: lập, chấp hành, quyết toán mà chỉ có bảng số liệu phản ánh chênh lệch về kinh phí, về tài sản, về hoạt động sự nghiệp giữa báo cáo tài chính của đơn vị và của kiểm toán; sau đó giải thích nguyên nhân chênh lệch, nhưng lại đưa nội dung phần lập và chấp hành dự toán vào phần nhận xét, đó là điều không hợp lý làm cho kết quả kiểm toỏn đơn điệu, không phản ánh được tính hệ thống và bản chất của vấn đề. Mặt khỏc trỡnh độ tổng hợp và viết bỏo cỏo của KTV hiện nay cũn qỳa yếu thờm vào đó việc chỉ đạo, phân công giữa KTV làm công tác kiểm toán tổng hợp của một cuộc kiểm toán và KTV viết báo cáo tổng hợp lại không đồng bộ, sử dụng chưa đúng người đúng việc. Do đó cũn nhiều bỏo cỏo kết quả kiểm toán chất lượng yếu và cũn nhiều sai sút là lẽ đương nhiên. Dưới đây chúng ta sẽ tỡm hiểu về chất lượng kiểm toán của một số nước phát triển. 2.3/ Chất lượng công tác quản lý chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính ở Thái Lan Cụng tỏc quản lý chất lượng kiểm toán của kiểm toán nhà nước Thái Lan được thể hiện trên 7 mặt: 1. Chất lượng của tổ chức quy trỡnh kiểm toỏn 2. Chất lượng kiểm toán viên 3. Chất lượng của các phương tiện trong kiểm toán 4. Chất lượng của các tài liệu trong kiểm toán 5. Chất lượng của việc tổ chức thụng tin trong kiểm toỏn 6. Chất lượng của môi trường kiểm toán 7. Chất lượng của công tác quản lý và giỏm sỏt kiểm toỏn. Việc tổ chức đánh giá chất lượng kiểm toán của cấp quản lý (tổng kiểm toỏn Nhà nước và các KTV ) thông qua các nhóm giúp việc, cụ thể : tại mỗi cơ quan kiểm toán của Trung ương và mỗi kiểm toán của khu vực bố trí ba KTV thực hiện công tác kiểm tra đánh giá chất lượng kiểm toán của các đoàn kiểm toán. Số chuyên viên kiểm tra chất lượng kiểm toán này thực hiện công việc thông qua tiến hành kiểm tra trực tiếp tại các đoàn kiểm toán. Tại kiểm toán nhà nước, giám đốc văn phũng là người giúp tổng kiểm toán nhà nước thực hiện việc kiểm tra đánh giá chất lượng kiểm toán BCTC. Để hạn chế những nguyên nhân khắc phục thực trạng chất lượng kiểm toán BCTC ở nước ta hiện nay mà nguyên nhân chủ yếu là trách nhiệm của KTV trong quá trỡnh hành nghề ảnh hưởng rất lớn tới chất lượng kiểm toán BCTC. 3/ Giải phỏp nõng cao trỏch nhiệm của kiểm toỏn viờn 3.1/ Giải pháp tổ chức đào tạo: theo các bước sau: 1. Xác định loại hỡnh đào tạo hợp lý: chất lượng kiểm toán nói chung và chất lượng KTV nói riêng phụ thuộc rất lớn vào loại hỡnh đào tạo. Do vậy việc xác định loại hỡnh đào tạo hợp lý sẽ nõng cao chất lượng đào tạo. Ngoài ra cũn cú cỏc chuẩn để có được chứng chỉ một KTV thực thụ (bằng cấp, kinh nghiệm công tác, sát hạch chuẩn quốc gia... ) 2. Các trường đại học, học viện thuộc khối kinh tế nơi đào taọ căn bản bước đầu làm nền cho việc lập nghề kiểm toán, cung cấp nguồn nhân lực cho các công ty kiểm toán cần mở chuyên ngành đào tạo kiểm toán. Trên thực tế trong những năm qua đào tạo về kiểm toán chỉ là bước đầu trong khối chuyên sâu của kế toán nên chưa phù hợp với những nhà kiểm toán chuyên nghiệp do vậy cần thiết phải có một giáo trỡnh độc lập về kiểm toỏn nhằm cung cấp cho sinh viờn những cỏi nhỡn từ tổng quan đến hệ thống về ngành kiểm toán và nghiệp vụ kiểm toán đi kèm là những môi trường thực tiễn cho sinh viên thực hành cũng như phong phú các loại tài liệu để tạo điều kiện cho sinh viên có thể đối chiếu so sánh nâng cao khả năng tư duy. 3. Cần có sự phối hợp chặt chẽ giữa các cơ sở đào tạo kiểm toán và các công ty kiểm toán nhằm định hướng, giúp sinh viên kiểm tóan bước đầu làm quen với môi trường kiểm toán để có thể nhận biết được quy trỡnh làm việc cũng như khả năng tác nghiệp. 4. Phỏt huy vai trũ, chức năng và trách nhiệm của các cơ quan quản lý Nhà nước về kế toán, kiểm toán và hội nghề nghiệp. Cần xác định phân nhiệm rừ ràng vai trũ chức năng và trách nhiệm của các cơ quan quản lý nhà nước cũng như của hội nghề nghiệp trong việc xây dựng chế độ, chính sách và các quy định khác về tiêu chuẩn tuyển dụng theo từng ngạch bậc cũng như việc thường xuyên kiểm tra khảo sát năng lực, nghiệp vụ của đội ngũ KTV. 5. Cần thành lập cỏc trung tõm bồi dưỡng chuyên sâu về kiểm toán. Hiện nay đối với kiểm toán nhà nước cũng đó thành lập trung tõm bồi dưỡng về kiểm toán và đó cú những kết quả khả quan ban đầu. Ngoài ra Hội kế toán Việt Nam cần phải có sự phối hợp chặt chẽ với các Bộ, ngành liên quan (Bộ tài chính, bộ tư pháp, các công ty kiểm toán...), và quốc tế để thuận lợi trong việc cập nhật kiến thức cho đội ngũ KTV. 6. Cỏc cụng ty kiểm toỏn nõng cao uy tớn của mỡnh thụng qua chất lượng dịch vụ, tư vấn bằng những kế hoạch cụ thể có hệ thống và dài hạn đối với đội ngũ KTV của công ty (đào tạo tại chỗ, gửi đào tạo trong và ngoài nước, kiểm tra sát hạch trỡnh độ nội bộ.. ), thực hiện các chính sách liên kết đào tạo, liên kết thực hành với các công ty cũng như các tổ chức nghiệp vụ uy tín. 3.2/ Hoàn thiện khuụn khổ phỏp luật Bên cạnh giải pháp tổ chức đào tạo thỡ giải phỏp hoàn thiện khuụn khổ phỏp luật cũng rất quan trọng. Việc hoàn thiện khuụn khổ phỏp lý về kế toỏn - kiểm toỏn với văn bản pháp lý cao nhất là Luật kế toán đó được ban hành và có hiệu lực thi hành từ ngày 1/1/2004 gồm các quy định về các vấn đề liên quan đến công tác kế toán, làm cơ sở quan trọng cho việc cung cấp dịch vụ kế toán của doanh nghiệp. Các chuẩn mực kế toán, kiểm toán Việt Nam đó được công bố cần phải kịp thời có các thông tư hướng dẫn cụ thể bảo đảm tính khả thi đối với các doanh nghiệp các cơ quan, đơn vị hành chính sự nghiệp và các tổ chức kinh tế. Đồng thời với việc tiếp tục xây dựng và ban hành các chuẩn mực kế toán - kiểm toán cũn lại, cần nghiờn cứu xõy dựng và nhanh chúng ban hành các chuẩn mực kế toán công nhằm áp dụng cho các đơn vị hành chính sự nghiệp. Việc xây dựng và ban hành hệ thống chuẩn mực kế toán - kiểm toán ngoài việc đảm bảo “hoà nhập quốc tế“ cũn phải chỳ trọng đến tính đặc thù của nền kinh tế Việt Nam và nhất thiết phải tính đến xu hướng đổi mới cơ chế, chính sách tài chính trong thời kỳ công nghiệp hoá hiện đại hoá đất nước. 3.3/ Mở rộng diện kiểm toán bắt buộc và đa dạng hoá các loại hỡnh dịch vụ Mở rộng diện kiểm toỏn bắt buộc, khuyến khớch cỏc doanh nghiệp tổ chức kinh tế tăng cường nhu cầu cung cấp thông tin tài chính, kế toán thông qua dịch vụ kế toán, kiểm toán. Thực hiện giải pháp này Nhà nước cần có những quy định bắt buộc các doanh nghiệp tổ chức kinh tế thuộc mọi thành phần kinh tế phải được kiểm toán thông qua hợp đồng kiểm toán. Giá trị của BCTC chỉ được thừa nhận khi đó được kiểm toán. Tăng cường xử lý cỏc thụng tin tài chớnh kinh tế thụng qua ý kiến tư vấn của các đơn vị, tổ chức kế toán - kiểm toán được nhà nước công nhận. Tăng cường về số lượng và đa dạng hoá loại hỡnh dịch vụ kế toỏn - kiểm toỏn tức là trờn cơ sở tổng kết đánh giá thực trạng hoạt động dịch vụ kiểm toán - kế toán trong những năm qua, đúc rút kinh nghiệm và xây dựng lộ trỡnh cho việc thành lập mới cỏc cụng ty kiểm toỏn – kế toỏn. Chỳ trọng mở rộng loại hỡnh cỏc cụng ty chuyờn sõu như các công ty TNHH, công ty TNHH một thành viên, công ty tư nhân, công ty cổ phần, công ty liên doanh với nước ngoài, công ty nước ngoài tại Việt Nam. Bảo đảm việc thành lập công ty đơn giản, đúng thủ tục phỏp lý, tạo mụi trường cạnh tranh lành mạnh giữa các công ty. Khuyến khích các công ty mở rộng quy mô, nâng cao chất lượng dịch vụ, đa dạng hoá sản phẩm. Bên cạnh đó đảng và Nhà nước ta đó định hướng và giải pháp phát triển: 3.4/ Các quan điểm phát triển kiểm toán đến năm 2010: 1. Phát triển kiểm toán Nhà nước để thực sự trở thành một công cụ quan trọng và đủ mạnh của Nhà nước để thực hiện việc kiểm tra, kiểm soát nghiêm ngặt tài chính Nhà nước và tài sản công. Đây là một đũi hỏi cú tớnh tất yếu và khách quan khi nhà nước pháp quyền XHCN Việt Nam sử dụng một cách rộng rói và cú hiệu lực cỏc cụng cụ quản lý và kiểm soỏt vĩ mụ đối với các hoạt động kinh tế tài chính trong nền kinh tế thị trường. 2. Phát triển kiểm toán Nhà nước phải đảm bảo quán triệt và thể chế hoá các quan điểm của Đảng về kiểm toán Nhà nước đó ghi trong nghị quyết của Đảng ta. 3. Phát triển kiểm toán Nhà nước phải tuân thủ và đáp ứng yêu cầu, đũi hỏi hệ thống phỏp luật chớnh sỏch, chế độ của nhà nước, đảm bảo thực hiện đầy đủ các chức năng nhiệm vụ của kiểm toán Nhà nước , đáp ứng ngày càng tốt hơn yêu cầu quản lý tài chớnh Nhà nước và tài sản công trong công cuộc đổi mới. 4. Phát triển kiểm toán Nhà nước phải đảm bảo xu thế hội nhập kinh tế quốc tế, phù hợp với các nguyên tắc các thông lệ quốc tế về cơ quan kiểm toán Nhà nước và sát hợp với thực tiễn và yêu cầu của Việt Nam. 5. Nhà nước phải đảm bảo đầy đủ và có chính sách ưu tiên thích đáng và các nguồn lực cần thiết để tổ chức bộ máy và hoạt động của kiểm toán nhà nước. Đây là điều kiện tiền đề đảm bảo tính độc lập của cơ quan kiểm toán nhà nước trong việc thực hiện đầy đủ các chức năng nhiệm vụ được giao. 3.5/ Định hướng phát triển đến năm 2010 * Mục tiêu phát triển đến năm 2010: Mục tiêu chung: Để đáp ứng được nhu cầu và nhiệm vụ được giao, cần phải đồng thời phát triển kiểm toán cả về số lượng và chất lượng. Tuy nhiên trong bối cảnh cải cách hành chính hiện nay ở nước ta và xu thế hiện đại hoá kiểm toán trên thế giới, trong 10 năm tới cũng như định hướng lâu dài, chiến lược phát triển kiểm toán cần có ưu tiên phát triển về chất lượng hơn là về số lượng, phấn đấu đến năm 2010 kiểm toán Việt Nam đạt trỡnh độ kiểm toán loại khá so với các nước tiên tiến trong khu vực. Vỡ vậy mục tiờu chung cho việc phỏt triển kiểm toỏn đến năm 2010 được xác định: Nâng cao năng lực hoạt động, hiệu lực pháp lý, chất lượng và hiệu quả của kiểm toán như là một công cụ mạnh của Nhà nước trong kiểm tra tài chính và tài sản. * Mục tiêu cụ thể cần được xác định trên cả ba mặt: ã Năng lực hoạt động được hiểu là khả năng đáp ứng được các nhiệm vụ theo chức năng và nhiệm vụ được giao. Định hướng chung là đến năm 2005, kiểm toán thẩm định được báo cáo quyết toán hàng năm 40 – 50 % đầu mối các bộ ngành, khoảng 50% báo cáo quyết toán ngân sách nhà nước cấp tỉnh, 50 – 60% cấp huyờn và 30% cấp xó, phường, kiểm toán được khoảng 50% các dự án nhóm A hoàn thành trong năm. Đến năm 2040 phấn đấu kiểm toán được hàng năm tất cả các đầu mối của các bộ ngành, các tỉnh, khoảng 75% số huyện, 50% số xó, phường và khoảng 75% dự án nhúm A. ã Về hiệu lực kiểm toán thực hiện các kết luận và kiến nghị kiểm toán. Điều này trước hết phụ thuộc vào bản thân chất lượng của hoạt động kiểm toán, mặt khác điều này cũn phụ thuộc vào giỏ trị phỏp lý của bỏo cỏo kiểm toỏn phải được pháp luật thừa nhận và phải tổ chức công bố công khai kết quả kiểm toán theo quy định của pháp luật ã Về hiệu quả kiểm toán là tính kinh tế của kiểm toán. Để đảm bảo tính hiệu quả bản thân của tổ chức và hoạt động của kiểm toán phải dựa trên cơ sở tiết kiệm sử dụng có hiệu quả các nguồn lực được cấp phát, trang bị và sử dụng các phương pháp kiểm toán hiện đại, các công cụ kiểm toán tiên tiến trên cơ sở một đội ngũ kiểm toán viên có đạo đức phẩm chất tốt, tinh thông nghiệp vụ chuyên môn. C.- KẾT LUẬN Nước ta với xuất phát điểm cũn thấp xa so với cỏc nước trong khu vực và trên thế giới về kế hoạch kiểm toán, thêm vào đó nền kinh tế nước ta đang trong quá trỡnh hội nhập quốc tế trong nhiều lĩnh vực trong đó có lĩnh vực kiểm toán - kế toán đặc biệt việc nước ta ra nhập AFTA là một động thái hết sức quan trọng nhằm tạo ra cho các ngành nghề ở nước ta những chuyển biến mới đầy tích cực, đó là các bài học kinh tế, kinh nghiệm thực tiễn về đào tạo, triển khai tổ chức cũng như việc quản lý nguồn nhõn lực ...trong bối cảnh như vậy việc nâng cao trỡnh độ kiểm toán – kế toán ở nước ta nhằm đáp ứng những thách thức mới trong một nền kinh tế mở giờ đây lại càng trở nên bức thiết hơn bao giờ hết. Để nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính chúng ta cần phải có một giải pháp đồng bộ, có hệ thống đi từ mức tổng quan đến mức chi tiết nhất để có thể nhanh chóng tiếp cận được với trỡnh độ kiểm toán trên thế giới. Điều này cần sự trợ giúp cấp thiết của Đảng và Nhà nước cũng như các ban ngành có liên quan. Em xin chân thành cảm ơn thầy đó tận tỡnh hướng dẫn em để em có thể hoàn thành đề án môn học này. Do hạn chế về trỡnh độ cũng như thời gian nên trong tài liệu này chắc chắn không thể tránh được thiếu sót. Em mong muốn nhận được sự góp ý của thầy để có điều kiện hoàn thiện hơn nữa vào thời gian tới.